Aktuelle Situation und Hintergrund
Nach den zurzeit gültigen Bilanzierungsvorschriften sind die Pensionsrückstellungen zu jedem Stichtag auf Basis eines Marktzinssatzes als Durchschnitt über die dem jeweiligen Abschlussstichtag vorangegangenen zehn Geschäftsjahre abzuzinsen. Der anzuwendende Abzinsungszinssatz wird von der Deutschen Bundesbank auf Ihrer Homepage monatlich bekanntgegeben und nach Maßgabe einer Rechtsverordnung ermittelt.
Die Niedrigzinsphase hat offenbart, dass auch eine Durchschnittsbildung über zehn Geschäftsjahre mögliche erhebliche Schwankungen der Rückstellungen nicht verhindern kann.
Diese Entwicklungen haben eine erhebliche Auswirkung auf die Vermögens- und Ertragslage des bilanzierenden Unternehmens und ggf. auch Auswirkungen auf die Refinanzierungsmöglichkeiten, so dass das nachhaltige Wachstum erschwert werden kann, was auch die Anreize für die Gewährung von Zusagen schwächen oder gar Unternehmen davon absehen lässt betriebliche Altersversorgungen anzubieten. Hinzu kommt, dass die Abweichung zu den steuerlichen Vorschriften für Pensionsrückstellungen, die gemäß EStG mit einem nicht schwankenden festen Rechnungszinsfuß von 6 % abzuzinsen sind, aktuell immens ist.
Dies führt dazu, dass in der Handelsbilanz Aufwand entsteht, welcher steuerrechtlich nicht in voller Höhe abzugsfähig ist. Insoweit kommt es aus HGB-Sicht zu Scheingewinnen, welche zum Entzug der Unternehmenssubstanz führen können.
Aus diesen Gründen schlägt das IDW vor, das Abzinsungskonzept anzupassen.
Übergang auf ein neues Konzept
Aufgrund der Aspekte schlägt das IDW vor, dass sich die Markzinsentwicklung, zumindest nicht kurzfristig, auf die Bilanzierung von Pensionsverpflichtungen auswirken sollte.
Die wird begründet über die Analogie, dass eine derartige Verpflichtung eher als eine Art darlehensähnliche Schuld des Arbeitgebers gesehen wird und somit die Abzinsung mit einem Marktzins nicht notwendig ist. Während der aktiven Arbeitszeit wird eine Vergütung in Höhe der jeweils erzielten Versorgungsansprüche von dem Unternehmen einbehalten, d.h. sie werden sozusagen bis zum Eintritt ins Rentenalter gestundet.
Tatsächliche Durchführung ist entscheidend
Das FG Köln schloss sich dieser Auffassung an. Ein Gewinnabführungsvertrag muss nicht nur auf mindestens 5 Jahre abgeschlossen, sondern während seiner gesamten Geltungsdauer auch durchgeführt werden. An dieser materiellen Durchführung des Vertrags fehlt es; die ermittelten Gewinne sind weder durch Zahlung noch durch eine zur Anspruchserfüllung führende und der tatsächlichen Zahlung gleichstehende Aufrechnung abgeführt worden.
Eine tatsächliche Durchführung ist nicht bereits durch einen Ausweis einer Verbindlichkeit in der Bilanz der GmbH erfolgt. Vielmehr müsste die Verbindlichkeit auch zeitnah erfüllt werden. Auch eine Aufrechnung im Jahr 2017 kann nach Auffassung des FG zu keiner anderen Wertung führen, da es nicht mehr fremdüblich sei, wenn eine Verpflichtung erst viele Jahre nach dem Bilanzstichtag erfüllt wird Unabhängig davon würde die Aufrechnung bereits deshalb nicht genügen, da nicht der volle Gewinn an A abgeführt wurde, sondern im Wege des verkürzten Zahlungsweges private Schulden des A bei einer anderen Gesellschaft ausgeglichen worden sind. Das FG hat deshalb die Entscheidung des Finanzamts bestätigt und die körperschaftsteuerliche und gewerbesteuerliche Organschaft nicht anerkannt.
Verwendung eines langfristigen risikolosen Zinssatzes
Auf Basis der Überlegungen des IDW könnte der konstante Zinssatz für die Abzinsung von derartigen Verpflichtungen z.B. in einer Größenordnung von 3,3 % festgelegt werden. Hintergründe für die Ermittlung der Höhe waren langfristige Renditen des H-Dax sowie Analysen von anderen Fachinstitutionen.
Jedoch geht es nicht ganz ohne Anpassung des Zinssatzes. Denkbar wäre bspw. eine anlassbezogene Überprüfung (z.B. bei einer Veränderung des – der ursprünglichen bzw. letzten Festlegung zugrunde liegenden – Zinssatzes um mehr als 25 % oder bei einer starken Veränderung der Unternehmensrenditen), die aber nicht vor Ablauf von fünf Jahren nach der letzten Zinsanpassung erfolgt.
Es bleibt abzuwarten, wie der Vorschlag des IDW vom Berufsstand angenommen und diskutiert wird. Zumindest würden mögliche Schwankungen und Entwicklungen des Marktzinssatzes auf die „Darlehn der Arbeitnehmer“ wahrscheinlich zurecht nicht mehr das Bilanzbild verzerren.
Haben Sie Fragen zur Entwicklung und den möglichen Neuerungen, dann sprechen Sie uns gern an!
